财税〔2018〕15号 关于公益性捐赠支出企业所得税税前结转扣除有关政策的通知
发布日期:2018-02-27   点击次数:898次   来源:财税

财政部、国家税务总局关于公益性捐赠支出企业所得税税前结转扣除有关政策的通知

 

财税〔2018〕15号             2018-02-11



各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)、国家税务局、地方税务局,新疆生产建设兵团财政局:

根据《中华人民共和国企业所得税法》和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的有关规定,现就公益性捐赠支出企业所得税税前结转扣除有关政策通知如下:

 

一、企业通过公益性社会组织或者县级(含县级)以上人民政府及其组成部门和直属机构,用于慈善活动、公益事业的捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除;超过年度利润总额12%的部分,准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。

【北京国税2017年汇算清缴辅导——(六)公益性捐赠中我市县级以上人民政府的判定问题

问:我市企业通过乡镇政府或其部门进行的捐赠是否符合公益性捐赠的要求?

答:《实施条例》五十一条规定,企业所得税法第九条所称公益性捐赠,是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门,用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠

按照行政级别,我市乡镇政府与省以下的县级政府级别相同,因此企业通过乡镇政府或其部门进行的捐赠符合公益性捐赠的要求。】

 

本条所称公益性社会组织,应当依法取得公益性捐赠税前扣除资格。

小汪说税:公益性社会组织资格认定由财政部、国家税务总局、民政部三个部门联合认定,每年会进行名单的更新,某协会2016年具有公益性慈善组织资格的,不一定2017年还具有公益性捐赠税前扣除资格,即慈善组织不一定具有税前捐赠扣除资格。

中国财税浪子提示:

这里第一次提出了公益性社会组织的概念。企业所得税法实施条例第五十一条和第五十二条规定了公益性社会团体,财税【2009】124号文规定了公益性群众团体。后续这两个概念与公益性社会组织在所得税层面的整合引人关注。另外这里还再次明确了政府及其部门也包括政府的直属机构(财税【2010】45号)。另外,公益性捐赠支出的对象是慈善活动、公益事业活动也兼顾了慈善法和公益事业捐赠法的通盘考虑。

 

本条所称年度利润总额,是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额。

小汪说税:1、利润总额是根据会计制度计算的金额2、是利润总额不是净利润3、是利润总额不是应纳税所得额

大世批注:

如果当年会计利润小于等于零,则当年发生的捐赠支出,直接全额结转到以后年度,如2017年发生捐赠支出100万,2017年会计利润是-50万,那么这100万捐赠支出全额结转到以后年度扣除。

东方税语:

1、企业通过两个途径用于慈善活动、公益事业的捐赠支出,准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。一是通过公益性社会组织,应当依法取得公益性捐赠税前扣除资格。二是县级(含县级)以上人民政府及其组成部门和直属机构,不需要取得税前扣除资格。

2、公益性捐赠支出扣除可能有三种情况:一是全额扣除(例如《财政部税务总局 海关总署关于北京2022年冬奥会和冬残奥会税收政策的通知》财税[2017]60号)、二是限额扣除、三是不得扣除(主要包括但不限于捐赠票据不符合规定等)。

3、非公益性捐赠支出不得税前扣除,全额纳税调增处理。

4、年度利润总额,是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额。也就是说是按会计利润口径的利润总额。

5、年度内符合条件的公益性捐赠支出扣除限额=当年度会计利润总额*12%。

盈科财税:

1.上述规定中“年度利润总额”:不是“应纳税所得额”,是指依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额,具体是《A100000  中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类)》第13行“利润总额”(填报纳税人当期的利润总额。),则:

当表A100000第13行“利润总额”≧0,当年按税收规定计算的扣除限额表A100000第13行×12%,

当表A100000第13行“利润总额”<0,当年按税收规定计算的扣除限额为0元。

2.企业捐赠支出分三种情况(详见A105070《捐赠支出及纳税调整明细表》)

(1)非公益性捐赠:全部不能税前扣除,全额纳税调整。

(2)全额扣除的公益性捐赠:全额扣除的公益性捐赠,不计入“12%扣除标准”的计算。

(3)限额扣除的公益性捐赠:仅该部分是按照“在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除;超过年度利润总额12%的部分,准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。”方法税前扣除。

 

二、企业当年发生及以前年度结转的公益性捐赠支出,准予在当年税前扣除的部分,不能超过企业当年年度利润总额的12%。


大世批注:这条就是总额限制不能超12%,比如企业2017年有100万捐赠支出没在企业所得税税前扣除,结转到了2018年,2018年又发生捐赠支出200万,2018年利润是1000万。这时候2018年扣除限额为1000*12%=120万,这时候2018年就只能扣除120万。

东方税语:(企业当年发生公益性捐赠支出+以前年度结转的公益性捐赠支出)准予在当年税前扣除的部分=企业当年度利润总额*12%。

 

三、企业发生的公益性捐赠支出未在当年税前扣除的部分,准予向以后年度结转扣除,但结转年限自捐赠发生年度的次年起计算最长不得超过三年。


大世批注:

允许扣除的三年时限,从次年开始。如2017年发生捐赠支出100万,2017年会计利润是-50万,那么这100万捐赠支出全额结转到以后年度,从次年2018年开始数,2018年、2019年、2020年。也就是2017年发生的捐赠支出,最长可以在2020年扣除。

东方税语:

1、符合条件的未在当年税前扣除的公益性捐赠支出准予向以后年度结转扣除。

2、结转年限自捐赠发生年度的次年起计算最长不得超过三年:例如:2017年度“限额扣除的公益性捐赠支出”未能税前扣除的部分,可以结转至2018、2019、2020年度扣除,最长是在2020年度扣除,如再不能税前扣除的话,2017年度未能扣除的部分就无法税前扣除了。

盈科财税:

1.公益性捐赠支出未在当年税前扣除的部分:包括因年度利润总额<0,“限额扣除的公益性捐赠支出”不能税前扣除的部分;

2.“自捐赠发生年度的次年起计算最长不得超过三年”:其中关键词“次年起计算”的理解,比如2017年度“限额扣除的公益性捐赠支出”不能税前扣除部分,可以结转2018、2019、2020年度扣除,最长是在2020年度扣除。

中国财税浪子提示:

这里明确了结转三年的含义,肯定是不包括捐赠支出发生的当年。当然实务中这一块争议并不大。

 

四、企业在对公益性捐赠支出计算扣除时,应先扣除以前年度结转的捐赠支出,再扣除当年发生的捐赠支出。


大世批注:

就是先以前的,再现在的。比如企业2017年有100万捐赠支出没在企业所得税税前扣除,结转到了2018年,2018年又发生捐赠支出200万,2018年利润是1000万。这时候2018年扣除限额为1000*12%=120万,这时候2018年扣除120万。这120万里面,先扣2017年的100万,余下的20万,再从2018年的200万里扣。然后余下的180万(200-20),可以依次在2019、2020、2021年扣。

东方税语:

明确了公益性捐赠支出扣除顺序问题,当企业有以前年度结转未扣除的捐赠支出又有当年新发生的捐赠支出时,先发生的先扣,后发生的后扣的原则。

盈科财税:

“先扣除以前年度结转的捐赠支出,再扣除当年发生的捐赠支出”:是指按照自然年度扣除顺序来,如2017年度公益性捐赠支出未在当年税前扣除200万元,2018年度发生公益性捐赠支出300万元,企业当年年度利润总额2000万,当年年度利润总额的12%为240万元,则2018年度发生公益性捐赠支出未在当年税前扣除结转以后年度扣除为260万元(300-(240-200))。

小汪说税:

遵从对纳税人最有利的算法,类似先进先出法,举例:A公司2017年有超额公益性捐赠100,同时2018年当年发生公益性捐赠50万元,则2018年在计算扣除时,优先扣除2017年100万的部分。

中国财税浪子提示:

这里明确了结转以前年度可以扣除的公益性捐赠支出余额采用先进先出法,解决了另外一个争议问题,也和新的纳税申报表口径做到了衔接。此前实务中有一部分观点是采取类似于职工教育经费、广告费和业务宣传费的扣除方式先扣除当年,再扣除以前年度,我们称其为后进先出法。

 

五、本通知自2017年1月1日起执行。2016年9月1日至2016年12月31日发生的公益性捐赠支出未在2016年税前扣除的部分,可按本通知执行。


大世批注:

比如企业2016年5月发生捐赠100万,10月发生捐赠200万,2016年利润为1000万,扣除限额为1000*12%=120万。这时候,10月发生的200万里,有20万在2016年扣除了,余下的180万,允许在2017、2018、2019年依次扣除。

东方税语:

1、本通自2017年度起执行。

2、但《中华人民共和国慈善法》(主席令第四十三号)是2016年9月1日起执行的,因此新修订的《企业所得税法》发生的公益性捐赠支出也从2016年9月1日起执行新的扣除办法。

3、如企业2016年9月1日至2016年12月31日发生的公益性捐赠支出为100万元,2016年度按规定已限额扣除70万元,则2016年度公益性捐赠支出未在税前扣除的30万元可以结转到2017、2018、2019年度税前扣除。

盈科财税:

2016年度公益性捐赠支出未在当年税前扣除200万元,则:

1.如企业2016年9月1日至2016年12月31日发生的公益性捐赠支出为300万元,则2016年度公益性捐赠支出未在当年税前扣除200万元可以结转到2017、2018、2019年度税前扣除;

2.如企业2016年9月1日至2016年12月31日发生的公益性捐赠支出为150万元,则2016年度公益性捐赠支出未在当年税前扣除150万元可以结转到2017、2018、2019年度税前扣除;

小汪说税:

由于《慈善法》在2016年9月1日进行了修改,因此为了两部法律《慈善法》和《企业所得税法》的衔接,如2016年9月1日后发生且未税前扣除的捐赠额,可以在2017年,2018年,2019年税前扣除。需要注意的是,如果是2016年1月1日至2016年8月31日发生的捐赠,不得递延三年。问题是如果2016年发生多笔捐赠如何处理,个人理解是遵循先进先出发的原理,对纳税人最有利。

中国财税浪子提示:

由于2016年9月1日起慈善法已经生效,慈善法关于捐赠支出扣除结转三年的规定必须落实,因此2016年9月1日以后新发生的符合条件的公益性捐赠支出也可以适用结转三年的政策。这一点当时在全国人大常委会关于企业所得税法修改决定审议结果的报告中得到明确,但是实务中很多税务机关不太关注全国人大常委会的意见,从而导致他们坚持不见到财政税务文件就不予认可。

 

  财政部 税务总局

2018年2月11日


相关法规——《企业所得税法》(2017年修订)

第九条 企业发生的公益性捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除;超过年度利润总额12%的部分,准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。


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